一般贸易出口模式下的税收波动 -大玩家官方网站

甲公司为我国境内从事一般贸易的生产型企业，境外乙公司与之互为关联。按照外贸合同约定甲公司出口商品至乙公司，一般贸易出口货物离岸价格(fob)为a万元人民币。已知退税率为d%，国内征税率为p%，城市维护建设税税率为7%，教育费附加税率为3%、地方教育费附加税率为2%。

1.情况一：假设甲公司当期增值税应纳税额>0,此时免抵退税额=免抵税额。那么，影响企业税收受益的主要因素有：免抵税额、城市维护建设税及教育费附加（含地方）、企业所得税、免抵退税不予免征和抵扣税额。

（1）正常出口价格a万元人民币时企业税收筹划

免抵退税额=离岸价格×退税率=免抵税额=a×d%

当期免抵退税不予免征和抵扣税额=（出口货物离岸价×外汇人民币牌价）×（国内货物征税率-出口货物退税率）=a×（p%-d%），其税额转入成本。

教育费附加及城市维护建设税=免抵税额×（7% 3% 2%）=a×d%×（7% 3% 2%）=a×d%×12%。

企业所得税=（收入-成本）×25%= [a -a×（p%-d%）]×25%= a×25% ×[1-（p%-d%）]，当期免抵退税不予免征和抵扣税额a×（p%-d%）万元人民币转入成本部分，计算企业所得税额。

（2）降低出口人民币离岸价格b万元时企业税收筹划

免抵退税额=离岸价格 ×退税率=免抵税额=（a-b）×d%

当期免抵退税不予免征和抵扣税额=（出口货物离岸价×外汇人民币牌价）×（国内货物征税率-出口货物退税率）=（a-b）×（p%-d%），其税额转入成本。

教育费附加及城市维护建设税=免抵税额×（7% 3% 2%）=（a-b）×d%×（7% 3% 2%）=（a-b）×12%×d%。

企业所得税=（收入-成本）×25%= [（a-b） -（a-b）×（p%-d%）]×25%=25%×（a-b）×（1- p% d%），当期免抵退税不予免征和抵扣税额（a-b）×（p%-d%）万元人民币转入成本部分，计算企业所得税额。

甲公司税收受益=免抵税额-企业所得税-免抵退税不予免征和抵扣税额-应交附加税（见表2.5）

表2.5 企业税收受益计算表

（3）税收受益分析

降低出口价格前后企业税收受益差=（25% 75% p%-1.63d%）×b

应当注意，该企业税收受益差与上述“（一）进料加工复出口模式下的税收波动”中提高进料价格前后企业税收受益差=（25% 75%p%-1.63d%）c具有相同的企业税收受益系数a。由此可见，企业税收受益差为关于b的函数f(b)，且有f(b)=ab, a>0，b≥0，则f(b)为关于b的正比例函数，且f(b) ≥0。现列出p%,d%所有取值下f(b )的值（见表2.6）：

表2.6 企业税收受益函数表

2. 情况二：假设甲公司当期增值税应纳税额小于0，且期末留抵税额>免抵退税额，则免抵退税额=退税额。那么，影响企业税收受益的主要因素有：退税额、企业所得税、免抵退税不予免征和抵扣税额。

（1）正常出口价格a万元人民币时企业税收筹划

当期免抵退税额=（出口货物离岸价×外汇人民币牌价）×出口货物退税率=退税额=a×d%

当期免抵退税不予免征和抵扣税额=（出口货物离岸价×外汇人民币牌价）×（国内货物征税率-出口货物退税率）=a×（p%-d%），其税额转入成本。

企业所得税=（收入-成本）×25%= [a -a×（p%-d%）]×25%= a× 25% ×[1-（p%-d%）]，当期免抵退税不予免征和抵扣税额a×（p%-d%）万元人民币转入成本部分，计算企业所得税额。

（2）降低出口人民币离岸价格b万元人民币时企业税收筹划

当期免抵退税额=（出口货物离岸价×外汇人民币牌价）×出口货物退税率=退税额= （a-b） ×d%

当期免抵退税不予免征和抵扣税额=（出口货物离岸价×外汇人民币牌价）×（国内货物征税率-出口货物退税率）=（a-b）×（p%-d%），其税额转入成本。

企业所得税=（收入-成本）×25%=[（a-b）–（a-b）×（p%-d%）]×25%=（a-b）×25%× [1-（p%-d%）]，当期免抵退税不予免征和抵扣税额（a-b）×（p%-d%）万元人民币转入成本部分，计算企业所得税额。

甲公司税收受益=退税额-企业所得税-免抵退税不予免征和抵扣税额（见表2.7）

表2.7 企业税收受益计算表

（3）税收受益分析

降低出口价格前后企业税收受益差=（25% 75%p%-1.75d%）×b

可以看到，该企业税收受益差与上述“（一）进料加工复出口模式下的税收波动”中提高进料价格前后企业税收受益差=（25% 75%p%-1.75d%）c具有相同的企业税收受益系数a’。由此可见,企业税收受益差为关于b的函数f(b)，且有f(b)= a’b, a’>0，b≥0，则f(b)为关于b的正比例函数，且f(b) ≥0。现列出p%,d%所有取值下f(b )的值（见表2.8）：

表2.8 企业税收受益函数表

3.对出口退（免）税的影响

由《企业税收受益计算表》表2.5、2.7可知，在降低出口价格前后，免抵退税额下降了b×d%。根据期末留抵税额与免抵退税额之间的比较，可以分为三种情况：一是当期全部为免抵税额；二是当期既有免抵税额又有退税额；三是当期全部为退税额。

（1）当期全部为免抵税额。当企业本期增值税应纳税额≥0时，企业仅有免抵税额，免抵退税额=免抵税额，免抵退税额下降b×d%，全部为免抵税额下降，免抵调库收入减少b×d%。当出口货物退税率一定时，货物出口价格下降b越多，免抵调库收入减少越大。

（2）当期既有免抵税额又有退税额。当企业本期增值税应纳税额<0,且绝对值（期末留抵税额）<免抵退税额时，企业既有免抵税额又有退税额。降低货物出口价格b万元后，免抵退税不予免征和抵扣税额减少了b×（p%-d%），当期进项转出减少b×（p%-d%），造成期末留抵增加了b×（p%-d%），退税额相应增加b×（p%-d%），因为免抵退税额=免抵税额 退税额，免抵退税额下降b×d%，即减少免抵调库收入b×p%，同时增加了出口退税额。

（3）当期全部为退税额。当企业本期增值税应纳税额<0，且绝对值（期末留抵税额）>免抵退税额时，则免抵退税额=退税额，企业只有退税额。当免抵退税额下降b×d%，退税额也会下降b×d%。免抵退税不予免征和抵扣税额则减少b×（p%-d%），其期末留抵税额相应会增加b×（p%-d%）。

4.基本结论

一是降低一般贸易出口货物离岸价格，会降低出口退（免）税、减少企业所得税和附税收入。同时，由于免抵退税不予免征和抵扣税额减少了b×（p%-d%），相应的等于变相增加了进项税额。二是因为企业税收受益系数a和a’均大于0，降低一般贸易出口货物离岸价格b，企业可获得更高的税收受益。在利益的驱使下，企业会采取此种方式转移利润。三是同一国内征税率p%下，随着退税率d%的降低，企业税收受益系数a和a’在不断增大。说明为获得更大收益，在选择何种商品降低出口货物离岸价格时，企业会倾向于低退税率出口货物。四是以降低一般贸易出口货物离岸价格的方式转移利润，严重影响出口退（免）税计算，降低免抵退税额。当免抵退税额全部为免抵税额的情况下，会减少免抵调库收入；当既有免抵又有退税的情况下，会增加退税额，减少免抵调库收入；当免抵退税额全部为退税额的情况下，会减少进项税额转出，增加期末留抵税额，同时增加应退税额。